IFRS

A.    Definisi IFRS

IFRS (Internasional Financial Accounting Standard) adalah suatu upaya untuk memperkuat arsitektur keuangan global dan mencari solusi jangka panjang terhadap kurangnya transparansi informasi keuangan. IFRS merupakan standar akuntansi internasional yang diterbitkan oleh International Accounting Standard Board (IASB). Standar Akuntansi Internasional (International Accounting Standards/IAS) disusun oleh empat organisasi utama dunia yaitu Badan Standar Akuntansi Internasional (IASB), Komisi Masyarakat Eropa (EC), Organisasi Internasional Pasar Modal (IOSOC), dan Federasi Akuntansi Internasioanal (IFAC).

Badan Standar Akuntansi Internasional (IASB) yang dahulu bernama Komisi Standar Akuntansi Internasional (AISC), merupakan lembaga independen untuk menyusun standar akuntansi. Organisasi ini memiliki tujuan mengembangkan dan mendorong penggunaan standar akuntansi global yang berkualitas tinggi, dapat dipahami dan dapat diperbandingkan (Choi et al., 1999 dalam Intan Immanuela, puslit2.petra.ac.id)

Natawidnyana(2008), menyatakan bahwa Sebagian besar standar yang menjadi bagian dari IFRS sebelumnya merupakan International Accounting Standards (IAS). IAS diterbitkan antara tahun 1973 sampai dengan 2001 oleh International Accounting Standards Committee (IASC). Pada bulan April 2001, IASB mengadospsi seluruh IAS dan melanjutkan pengembangan standar yang dilakukan.

B.     Struktur IFRS

International Financial Reporting Standards mencakup:

1.      International Financial Reporting Standards (IFRS) – standar yang diterbitkan setelah tahun 2001.

2.      International Accounting Standards (IAS) – standar yang diterbitkan sebelum tahun 2001.

3.      Interpretations yang diterbitkan oleh International Financial Reporting Interpretations Committee (IFRIC) – setelah tahun 2001.

4.      Interpretations yang diterbitkan oleh Standing Interpretations Committee (SIC) – sebelum tahun 2001.

5.      Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statement ( Kerangka Kerja persiapan dan Penyajian laporan Keuangan ).

Secara garis besar ada empat hal pokok yang diatur dalam standar akuntansi. Yang pertama berkaitan dengan definisi elemen laporan keuangan atau informasi lain yang berkaitan. Definisi digunakan dalam standar akuntansi untuk menentukan apakah transaksi tertentu harus dicatat dan dikelompokkan ke dalam aktiva, hutang, modal, pendapatan dan biaya. Yang kedua adalah pengukuran dan penilaian. Pedoman ini digunakan untuk menentukan nilai dari suatu elemen laporan keuangan baik pada saat terjadinya transaksi keuangan maupun pada saat penyajian laporan keuangan (pada tanggal neraca). Hal ketiga yang dimuat dalam standar adalah pengakuan, yaitu kriteria yang digunakan untuk mengakui elemen laporan keuangan sehingga elemen tersebut dapat disajikan dalam laporan keuangan. Yang terakhir adalah penyajian dan pengungkapan laporan keuangan. Komponen keempat ini digunakan untuk menentukan jenis informasi dan bagaimana informasi tersebut disajikan dan diungkapkan dalam laporan keuangan. Suatu informasi dapat disajikan dalam badan laporan (Neraca, Laporan Laba/Rugi) atau berupa penjelasan (notes) yang menyertai laporan keuangan.

C.    Konversi Ke IFRS Di Indonesia

     Indonesia saat ini belum mewajibkan bagi perusahaan-perusahaan di Indonesia menggunakan IFRS melainkan masih mengacu kepada standar akuntansi keuangan lokal. Dewan Pengurus Nasional IAI bersama-sama dengan Dewan Konsultatif SAK dan Dewan SAK merencanakan tahun 2012 akan menerapkan standar akuntansi yang mendekati konvergensi penuh kepada IFRS. Dari data-data di atas kebutuhan Indonesia untuk turut serta melakukan program konverjensi tampaknya sudah menjadi keharusan jika kita tidak ingin tertinggal. Sehingga, dalam perkembangan penyusunan standar akuntansi di Indonesia oleh Dewan Standar Akuntansi Keuangan (DSAK) tidak dapat terlepas dari perkembangan penyusunan standar akuntansi internasional yang dilakukan oleh International Accounting Standards Board (IASB). Standar akuntansi keuangan nasional saat ini sedang dalam proses secara bertahap menuju konverjensi secara penuh dengan International Financial Reporting Standards yang dikeluarkan oleh IASB. Adapun posisi IFRS/IAS yang sudah diadopsi hingga saat ini dan akan diadopsi pada tahun 2009 dan 2010 adalah seperti yang tercantum dalam daftar- daftar berikut ini:

1.      IFRS/IAS yang Telah Diadopsi ke dalam PSAK hingga 31 Desember 2008

a)      IAS 2 Inventories

b)      IAS 10 Events after balance sheet date

c)      IAS 11 Construction contracts

d)     IAS 16 Property, plant and equipment

e)      IAS 17 Leases

f)       IAS 18 Revenues

g)      IAS 19 Employee benefits

h)      IAS 23 Borrowing costs

i)        IAS 32 Financial instruments: presentation

j)        IAS 39 Financial instruments: recognition and measurement

k)      IAS 40 Investment propert

2.      IFRS/IAS yang Akan Diadopsi ke dalam PSAK pada Tahun 2009

a)      IFRS 2 Share-based payment

b)      IFRS 4 Insurance contracts

c)      IFRS 5 Non-current assets held for sale and discontinued operations

d)     IFRS 6 Exploration for and evaluation of mineral resources

e)      IFRS 7 Financial instruments: disclosures

f)       IAS 1 Presentation of financial statements

g)      IAS 27 Consolidated and separate financial statements

h)      IAS 28 Investments in associates

i)        IFRS 3 Business combination

j)        IFRS 8 Segment reporting

k)      IAS 8 Accounting policies, changes in accounting estimates and errors

l)        IAS 12 Income taxes

m)    IAS 21 The effects of changes in foreign exchange rates

n)      IAS 26 Accounting and reporting by retirement benefit plans

o)      IAS 31 Interests in joint ventures

p)      IAS 36 Impairment of assets

q)      IAS 37 Provisions, contingent liabilities and contingent assets

r)       IAS 38 Intangible assets

3.      IFRS/IAS yang Akan Diadopsi ke dalam PSAK pada Tahun 2010

a)      IAS 7 Cash flow statements

b)      IAS 20 Accounting for government grants and disclosure of government assistance

c)      IAS 24 Related party disclosures

d)     IAS 29 Financial reporting in hyperinflationary economies

e)      IAS 33 Earning per share

f)       IAS 34 Interim financial reporting

Indonesia harus mengadopsi standar akuntansi internasional (International Accounting Standard/IAS) untuk memudahkan perusahaan asing yang akan menjual saham di negara ini atau sebaliknya. Namun demikian, untuk mengadopsi standar internasional itu bukan perkara mudah karena memerlukan pemahaman dan biaya sosialisasi yang mahal. Membahas tentang IAS saat ini lembaga-lembaga yang aktif dalam usaha harmonisasi standar akuntansi ini antara lain adalah IASC (International Accounting Standard Committee), Perserikatan Bangsa-Bangsa dan OECD (Organization for Economic Cooperation and Development). Beberapa pihak yang diuntungkan dengan adanya harmonisasi ini adalah perusahaan-perusahaan multinasional, kantor akuntan internasional, organisasi perdagangan, serta IOSCO (International Organization of Securities Commissions).

D.    Tujuan IFRS

Tujuan IFRS adalah :memastikan bahwa laporan keungan interim perusahaan untuk periode-periode yang dimaksukan dalam laporan keuangan tahunan, mengandung informasi berkualitas tinggi yang :

1.      transparansi bagi para pengguna dan dapat dibandingkan sepanjang peiode yang disajikan.

2.      menyediakan titik awal yang memadai untuk akuntansi yang berdasarkan pada IFRS.

3.      dapat dihasilkan dengan biaya yang tidak melebihi manfaat untuk para pengguna.

E.     Manfaat Dari Adanya Suatu Standard Global:

1.      Pasar modal menjadi global dan modal investasi dapat bergerak di seluruh dunia tanpa hambatan berarti. Stadart pelaporan keuangan berkualitas tinggi yang digunakan secara konsisten di seluruh dunia akan memperbaiki efisiensi alokasi lokal.

2.      Investor dapat membuat keputusan yang lebih baik.

3.      Perusahaan-perusahaan dapat memperbaiki proses pengambilan keputusan mengenai merger dan akuisisi.

4.      Gagasan terbaik yang timbul dari aktivitas pembuatan standard dapat disebarkan dalam mengembangkan standard global yang berkualitas tertinggi.

Hamonisasi telah berjalan cepat dan efektif, terlihat bahwa sejumlah besar perusahaan secara sukarela mengadopsi standard pelaporan keuangan Internasional (IFRS). Banyak Negara yang telah mengadopsi IFRS secara keseluruhan dan menggunakan IFRS sebagai dasar standard nasional. Hal ini dilakukan untuk menjawab permintaan investor institusional dan pengguna laporan keuangan lainnya. Usaha-usaha standard internasional ini dilakukan secara sukarela.

F.     Penerapan IFRS di Indonesia

1.      Menurut Sri Mulyani, konvergensi akuntansi Indonesia ke IFRS perlu di dukung agar Indonesia mendapatkan pengakuan maksimal dari komunitas internasional yang sudah lama menganut standar ini. “kalau standar itu dibutuhkan dan akan meningkatkan posisi indonesia sebagai negara yang bisa dipercaya di dunia dengan tata kelola dan pertanggungjawaban kepada rakyat dengan lebih baik dan konsisten, tentu itu perlu dilakukan” ujarnya.

2.      Menurut Rudy Suryanto, SE, M.Acc, AKT (dosen program studi akuntansi UMY). Sebenarnya penerapan IFRS di indonesia telah di mulai secara bertahap sejak tahun 2007, namunakan diterapkan penuh tahun 2012.

Saat standard internasional tidak berbeda dengan standard nasional, maka tidak akan ada masalah. Yang menjadi masalah, apabila standard internasional berbeda dengan standard nasional. Bila hal ini terjadi, maka yang didahulukan adalah standard nasional (rujukan pertama). Banyak pro dan kontra dalam penerapan standard internasional, namun seiring waktu Standard internasional telah bergerak maju.

Dengan pengadopsian IFRS memang diperuntukkan sebagai contoh bahwa dalam hidup kita memang mengalami perubahan, dan perubahan ini terjadi akibat adanya perkembangan dari segala aspek. Namun dalam mengadopsi IFRS , sayangnya masih terdapat pihak-pihak yang mungkin menentangnya, contoh alasannya adalah pemahaman yang mungkin masih dirasa kurang. Mengapa tidak, IFRS ini dalam penjelasannya masih menggunakan bahasa Inggris yang berarti kita harus menerjemahkannya kedalam bahasa yang sesuai dengan Negara yang akan menganutnya. Dengan ini, permasalahannya adalah kita memerlukan banya waktu untuk menerjemahkan. Serta anggapan bahwa dengan pengubahan ini menimbulkan biaya yang lumayan besar, karena inilah pengadopsian IFRS di Indonesia belum berjalan.

G.    Manfaat Penerapan IFRS

1.      Meningkatkan kualitas standar akuntansi keuangan (SAK).

2.      Mengurangi biaya SAK.

3.      Meningkatkan kredibilitas dan kegunaan laporan keuangan.

4.      Meningkatkan komparabilitas pelaporan keuangan.

5.      Meningkatkan transparasi keuangan.

6.      Menurunkan biaya modal dengan membuka peluang penghimpunan dana melalui pasar modal.

7.      Meningkatkan efisiensi pengyusunan laporan keuangan.

H.    Dampak Penerapan IFRS di Indonesia  

a)      Bidang pendidikan antara lain :

1.      Banyak menggunakan profesional judgment

2.      Banyak mengunakan fair value accounting

3.      IFRS selalu berubah dan konsep yang digunakan dalam suatu IFRS dapat berbeda dengan IFRS lain

4.      Semakin meningkatnya ketergantungan ke profesional lain.

5.      Perubahan text-book dari US GAPP ke IFRS

b)      Dampak terhadap bisnis :

1.      Akses ke pendanaan internasional akan lebih terbuka karena laporan keuangan akan lebih mudah dikomunikasikan ke investor global.

2.      Relevansi laporan keuangan akan meningkat karena lebih banyak menggunakan nilai wajar

3.      Disisi lain, kinerja keuangan (laporan laba rugi) akan lebih fluktuatif apabila harga-harg fluktuatif

4.      Smooting incom menjadi semakin sulit dengan menggunakan balance sheet approach dan fair value

5.      Principle-based standars mungkin menyebabkan keterbandingan laporan keuangan sedilit menurun yakni bila pengggunaan profesional judgment ditumpangi dengan kepentingan untuk mengatur laba (earning management)

6.      Penggunaan off balance sheet semakin terbatas.

Sumber : http://sagalawira92.blogspot.com/2013/09/perbedaan-sak-etap-vs-psak-ifrs.html

SAK ETAP

1.      Pengertian

Pada tanggal 19 Mei 2009, Dewan Standar Akuntansi Keuangan (DSAK) mengesahkan Standar Akuntansi Keuangan untuk Entitas tanpa Akuntabilitas Publik (SAK ETAP).

SAK ETAP ini nampak seide dengan International Financial Reporting Standard for Small and Medium-sized Entities (IFRS for SMEs). Meskipun memiliki judul yang berbeda, namun baik SAK ETAP maupun IFRS for SMEs sama-sama diperuntukkan bagi entitas tanpa akuntabilitas publik, hanya saja istilah yang digunakan sebagai judul pada IFRS adalah small and medium-sized entities(SMEs).

Jadi, apabila kita membandingkan judul pada IFRS for SMEs dan SAK ETAP, maka istilah entitas tanpa akuntabilitas publik) sama pengertiannya dengansmall and medium-sized entities. Apabila SAK ETAP telah disahkan pada bulan Mei 2009, IFRS for SMEs sendiri baru disahkan pada bulan Juli 2009.

Standar Akuntansi Keuangan untuk Entitas Tanpa Akuntabilitas Publik(SAK ETAP) adalah standar akuntansi yang disusun sebagai acuan  dan dimaksudkan untuk digunakan entitas tanpa akuntabilitas publik.

2.      Manfaat dan Tujuan

SAK ETAP dimaksudkan agar semua unit usaha menyusun laporan keuangan sesuai dengan standar yang telah ditetapkan. Setiap perusahaan memiliki prinsip going concern yakni menginginkan usahanya terus berkembang. Untuk mengembangkan usaha perlu banyak upaya yang harus dilakukan. Salah satu upaya itu adalah perlunya meyakinkan publik bahwa usaha yang dilakukan dapat dipertanggungjawabkan. Dalam akuntansi wujud pertanggungjawaban tersebut dilakukan dengan menyusun dan menyajikan laporan keuangan sesuai dengan standar yang telah ditentukan. Penyajian laporan keuangan yang sesuai dengan standar, akan membantu manajemen perusahaan untuk memperoleh berbagai kemudahan, misalnya: untuk menentukan kebijakan perusahaan di masa yang datang; dapat memperoleh pinjaman dana dari pihak ketiga, dan sebagainya.

Standar ETAP ini disusun cukup sederhana sehingga tidak akan menyulitkan bagi penggunanya yang merupakan entitas tanpa akuntabilitas public (ETAP) yang mayoritas adalah perusahaan yang tergolong usaha kecil dan menengah. ETAP sebagaimana kepanjangan yang telah diuraikan di atas merupakan unit kegiatan yang melakukan aktifitas tetapi sahamnya tidak dimiliki oleh masyarakat atau dengan kata lain unit usaha yang dimiliki oleh orang perorang atau sekelompok orang, dimana kegiatan dan modalnya masih terbatas. Jenis kegiatan seperti ini di Indonesia menempati angka sekitar 80 %. Oleh sebab itu perlu adanya perhatian khusus dari semua pihak yang berkepentingan dalam hal penyajian laporan keuangan.

3.      Karakteristik SAK ETAP

a.       Stand alone accounting standard (tidakmengacukeSAK Umum)

b.      Mayoritas menggunakan historical cost concepts

c.       Hanya mengatur transaksi yang umum dilakukan Usaha Kecil dan Menengah

d.      Pengaturan lebih sederhana dibandingkan SAK Umum

·         Alternatif yang dipilih adalah alternatif yang paling sederhana

·         Penyerdehanaan pengakuan dan pengukuran

·         Pengurangan pengungkapan

e.       Tidak akan berubah selama beberapa tahun

4.      Pengguna SAK ETAP

Standar Akuntansi Keuangan untuk Entitas Tanpa Akuntabilitas Publik (SAK ETAP) dimaksudkan untuk digunakan entitas tanpa akuntabilitas publik. Entitas tanpa akuntabilitas publik adalah entitas yang:

a.       tidak memiliki akuntabilitas publik signifikan; dan

b.      menerbitkan laporan keuangan untuk tujuan umum (general purpose financial statement) bagi pengguna eksternal. Contoh pengguna eksternal adalah pemilik yang tidak terlibat langsung dalam pengelolaan usaha, kreditur, dan lembaga pemeringkat kredit.

Entitas memiliki akuntabilitas publik signifikan jika:

a.       entitas telah mengajukan pernyataan pendaftaran, atau dalam proses pengajuan pernyataan pendaftaran, pada otoritas pasar modal atau regulator lain untuk tujuan penerbitan efek di pasar modal; atau

b.      entitas menguasai aset dalam kapasitas sebagai fidusia untuk sekelompok besar masyarakat, seperti bank, entitas asuransi, pialang dan atau pedagang efek, dana pensiun, reksa dana dan bank investasi.

Entitas yang memiliki akuntabilitas publik signifikan dapat menggunakan SAK ETAP jika otoritas berwenang membuat regulasi mengizinkan penggunaan SAK ETAP.

5.      Implementasi SAK ETAP

PSAK ETAP mulai diberlakukan pada akhir tahun 2011. Penggunaan PSAK ini harus konsisten untuk tahun-tahun berikutnya. Apalagi yang sudah memutuskan untuk menggunakan PSAK umum dalam penyajian laporan keuangan, maka untuk selanjutnya tidak boleh merevisi kebijakannya ke PSAK ETAP.

Entitas dapat menerapkan SAK ETAP secara retrospektif, namun jika tidak praktis, maka entitas diperkenankan untuk menerapkan SAK ETAP secara prospektif. Entitas yang menerapkan secara prospektif dan sebelumnya telah menyusun laporan keuangan maka:

a.       Mengakui semua aset dan kewajiban yang pengakuannya dipersyaratkan dalam SAK ETAP;

b.      Tidak mengakui pos-pos sebagai aset atau kewajiban jika SAK ETAP tidak mengijinkan pengakuan tersebut;

c.       Mereklasifikasikan pos-pos yang diakui sebagai suatu jenis aset, kewajiban atau komponen ekuitas berdasarkan kerangka pelaporan sebelumnya, tetapi merupakan jenis aset, kewajiban, atau komponen ekuitas yang berbeda berdasarkan SAK ETAP;

d.      Menerapkan SAK ETAP dalam pengukuran seluruh aset dan kewajiban yang diakui.

Penerapan secara retrospektif artinya bahwa kebijakan akuntansi yang baru diterapkan seolah-olah kebijakan akuntansi tersebut telah digunakan sebelumnya. Oleh karena itu, kebijakan akuntansi yang baru, diterapkan pada kejadian atau transaksi sejak tanggal terjadinya kejadian atau transaksi tersebut. Sedangkan penerapan secara prospektif artinya kebijakan akuntansi yang baru, diterapkan pada kejadian atau transaksi yang terjadi setelah tanggal perubahan. Tidak ada penyesuaian yang dilakukan terhadap periode sebelumnya.

Kebijakan akuntansi yang digunakan oleh entitas pada saldo awal neracanya berdasarkan SAK ETAP mungkin berbeda dari yang digunakan untuk tanggal yang sama dengan menggunakan kerangka pelaporan keuangan sebelumnya. Hasil penyesuaian yang muncul dari transaksi, kejadian atau kondisi lainnyasebelum tanggal efektif SAK ETAP diakui secara langsung pada saldo laba pada tanggal penerapan SAK ETAP.

Pada tahun awal penerapan SAK ETAP, entitas yang memenuhi persyaratan untuk menerapkan SAK ETAP dapat menyusun laporan keuangan tidak berdasarkan SAK ETAP, tetapi berdasarkan PSAK non-ETAP sepanjang diterapkan secara konsisten. Entitas tersebut tidak diperkenankan untuk kemudian menerapkan SAK ETAP ini untuk penyusunan laporan keuangan berikutnya. Entitas yang menyusun laporan keuangan berdasarkan SAK ETAP kemudian tidak memenuhi persyaratan entitas yang boleh menggunakan SAK ETAP, maka entitas tersebut tidak diperkenankan untuk menyusun laporan keuangan berdasarkan SAK ETAP. Entitas tersebut wajib menyusun laporan keuangan berdasarkan PSAK non- ETAP dan tidak diperkenankan untuk menerapkan SAK ETAP ini kembali sesuai dengan paragraf 29.4 di atas.

Entitas yang sebelumnya menggunakan PSAK non-ETAP dalam menyusun laporan keuangannya dan kemudian memenuhi persyaratan entitas yang dapat menggunakan SAK ETAP, maka entitas tersebut dapat menggunakan SAK ETA ini dalam menyusun laporan keuangan. Entitas tersebut menerapkan persyaratan dalam paragraf 29.1 – 29.3.

Rangkuman

Standar Akuntansi Keuangan untuk Entitas Tanpa Akuntabilitas Publik (SAK ETAP) adalah standar akuntansi yang disusun sebagai acuan  dan dimaksudkan untuk digunakan entitas tanpa akuntabilitas publik yang dimaksudkan agar semua unit usaha menyusun laporang keuangan sesuai dengan standard yang telah ditetapkan.

Laporan Keuangan SAK ETAP

1.      Pengertian dan Tujuan Laporan Keuangan

Laporan keuangan yang dipersiapkan sesuai dengan SAK ETAP adalah laporan yang menyediakan informasi mengenai posisi keuangan, kinerja dan arus kasperusahaan yang berguna bagi pengguna laporan keuangan tersebut. Adapun tujuan laporan keuangan adalah

a.       Memberikan infomasi yang menyangkut posisi keuangan, kinerja serta perubahan posisi keuangan suatu perusahaan yang bermanfaat bagi sejumlah besar pemakai dalam pengambilan keputusan ekonomi

b.      Laporan keuangan menunjukkan apa yang telah dilakukan manajemen (stewardship), dan pertanggung jawaban sumber daya yang dipercayakan kepadanya

c.       Memenuhi kebutuhan bersama sebagian besar pemakai.

d.      Menyediakan pengaruh keuangan dari kejadian di masa lalu dan tidak diwajibkan menyediakan informasi non keuangan.

2.      Pengguna Laporan Keuangan

Laporan keuangan yang ditujukan untuk memenuhi kebutuhan bersama sebagian besar pengguna laporan keuangan, yakni:

a.       Pemegang saham,

b.      Kreditor,

c.       Pekerja,

d.      Masyarakat dalam arti luas,

e.       Bank

f.       Pemilik

g.      Penyandang Dana

3.      Penyajian Laporan Keuangan

a.       Penyajian wajar posisi keuangan, kinerja keuangan dan arus kas

b.      Entitas yang menggunakan SAK ETAP harus secara eksplisit menyatakan secara penuh atas kepatuhan terhadap SAK ETAP dalam catatan laporan keuangan.

c.       Entitas harus menilai kelangsungan usaha pada saat menyusun laporan keuangan

d.      Frekuensi pelaporan minimal satu kali dalam setahun

e.       Penyajian dan klasifikasi pos-pos harus konsisten, kecuali:

Terjadi perubahan signifikan operasi entitas atau perubahan tersebut menghasilkan penyajian yang lebih andal dan relevan serta SAK ETAP mensyaratkan perubahan penyajian

f.       Informasi komparatif dengan periode sebelumnya dengan keunggulan yang sama

g.      Pos-pos yang material disajikan terpisah.

h.      Identifikasi laporan keuangan

4.      Perbedaan laporan keuangan SAK ETAP dengan PSAK

SAK ETAP	PSAK
§  Neraca §  Laporan laba rugi §  Laporan perubahan ekuitas §  Laporan arus kas §  Catatan atas laporan keuangan	§  Laporan posisi keuangan (neraca) §  Laporan laba rugi komprehensif §  Laporan perubahan ekuitas §  Laporan arus kas §  Catatan atas laporan keuangan §  Laporan posisi keuangan pada awal periode komparatif untuk penyajian kembali

Sumber : http://syannegracetine.blogspot.com/2013/11/materi-sak-etap_14.html